Import usług i nabycie towarów na terytorium kraju - deklaracja VAT-9M

Podstawą dokonywania rozliczenia podatku VAT z organem podatkowym jest deklaracja podatkowa. W deklaracji VAT podatnik wykazuje podatek należny, naliczony i kwotę zobowiązania podatkowego. W przypadku rozliczania VAT, ze względu na specyfikę tego podatku w deklaracji podatnik może wykazać kwotę zobowiązania podatkowego do zapłaty, nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy lub też do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy.

Podstawowym formularzem, który służy rozliczeniom podatku VAT jest deklaracja VAT-7 przeznaczona dla podatników rozliczających się miesięcznie. Istnieje też deklaracja VAT-7K oraz VAT-7D dla podatników, który wybrali kwartalną metodę rozliczeń, a także wiele innych formularzy, które stosowane są w szczególnych przypadkach.

Deklaracja VAT-9M jest przykładem takiego właśnie formularza. Krąg podmiotów, które mają obowiązek składania tej deklaracji jest dość szeroki, dlatego warto zapoznać się z zasadami jej funkcjonowania.

Uwaga

Podmioty, które mają obowiązek składania deklaracji VAT-9M określone zostały w art. 99 ust. 9 ustawy o VAT i są to:

• podatnicy dokonujący importu usług i nabycia towarów, dla którego są podatnikami, którzy nie mają obowiązku składania deklaracji VAT-7, VAT-7K, VAT-7D, VAT-8 oraz

• osoby prawne niebędące podatnikami - dokonujące importu usług i nabycia towarów, dla którego są podatnikami.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

Przepisy ustawy zobowiązują usługobiorcę lub dokonującego nabycia towarów do rozliczenia podatku, nawet wówczas, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, lecz to stałe miejsce prowadzenia działalności lub inne miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju nie uczestniczy w dokonywanych transakcjach. Wynika to z art. 17 ust. 1a. Jeżeli zatem np. firma niemiecka (X) posiada swój oddział (Y) na terytorium Polski, a polski podatnik (Z) zakupi usługę elektroniczną od centrali (X), to będzie musiał rozliczyć import usług, mimo iż polski oddział niemieckiego usługodawcy jest zarejestrowanym polskim podatnikiem.

Ponadto, art. 17 ust. 2 ustawy o VAT w szczególnych przypadkach nakazuje obligatoryjne rozliczanie VAT przez nabywcę usługi, nawet gdyby podatek z tego tytułu rozliczył usługodawca. Usługobiorca bowiem jest zobowiązany sam naliczyć VAT z tytułu nabytych usług, do których stosuje się art. 28b ww. ustawy (dotyczy usług świadczonych na rzecz podatnika, dla których miejsce świadczenia znajduje się w miejscu, w którym nabywca posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania). Dla tych usług w każdym przypadku zobowiązanym do rozliczania VAT jest usługobiorca i nie jest możliwe zwolnienie go z tego obowiązku przez fakt ewentualnego rozliczenia podatku przez usługodawcę.

Ustawodawca zastrzegł również w art. 17 ust. 3 ustawy, że podatnikiem z tytułu nabycia usług od zagranicznego podatnika może być wyłącznie podatnik, o którym mowa w art. 15, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b (usługi świadczone dla podatników), również osoba prawna niebędąca takim podatnikiem, zarejestrowana jako podatnik VAT UE.

Warto również zwrócić uwagę na zmianę w art. 17 ust. 3 ustawy o VAT. Do końca 2009 r., aby obowiązek rozliczenia VAT spoczywał na nabywcy usługi, musiał on być podatnikiem posiadającym siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności lub stałe miejsce zamieszkania na terytorium kraju (z pewnymi wyjątkami) i - w większości przypadków - musiał być zarejestrowany na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych. Od 1 stycznia 2010 r., aby na nabywcy ciążył obowiązek rozliczenia VAT, wystarczające jest, że będzie on podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT (bez względu na miejsce stałego prowadzenia działalności lub stałe miejsce zamieszkania), a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - również osobą prawną niebędącą takim podatnikiem, zarejestrowaną jako podatnik VAT UE.

Rejestracja VAT UE przez nabywcę usługi importowej jest oczywiście nadal wymagana, lecz jej brak nie zwalnia z obowiązku rozliczenia VAT przez tego nabywcę.

Zatem polski nabywca rozlicza import usług jedynie w sytuacji, gdy zagraniczny usługodawca nie ma na terytorium naszego kraju siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności lub stałego miejsca zamieszkania. W przypadku, gdy usługodawcą jest podatnik, którego siedziba znajduje się wprawdzie poza terytorium kraju, lecz posiada on w Polsce swój oddział, czyli stałe miejsce prowadzenia działalności, jednak oddział ten nie uczestniczy w tych transakcjach, wówczas po stronie polskiego usługobiorcy również wystąpi import usług.

W sytuacji gdy polski nabywca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT i nabywa usługi od zagranicznej firmy, która nie ma siedziby ani oddziału w Polsce, wówczas ma obowiązek wykazać w składanej deklaracji podatkowej (VAT-7, VAT-7K, VAT-7D lub VAT-8) podatek należny z tytułu importu usług.

Uwaga

Jeżeli nabywcą importowanej usługi jest podatnik, który nie ma obowiązku składania deklaracji VAT-7, VAT-7K, VAT-7D lub VAT-8, podatek należny z tego tytułu wykaże w deklaracji VAT-9M w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy. 

Przykładem takiej transakcji może być nabycie przez polskiego podatnika usług reklamowych świadczonych przez zagraniczną firmę.

Przy nabywaniu usług przez podatników miejsce świadczenia usługi określa się jako miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania (art. 28b ustawy). Wynika z tego, że jeśli usługobiorcą usług reklamowych jest podatnik z Polski, wówczas miejscem świadczenia będzie terytorium kraju. Zatem polski podatnik VAT, który nabywa usługi reklamowe od zagranicznego podatnika, powinien opodatkować tę czynność jako import usług.

Jeśli importu usług dokonuje czynny podatnik VAT, wykazuje wówczas podatek VAT z tego tytułu w deklaracji VAT-7, VAT-7K lub VAT-7D. Problem pojawia się wtedy, gdy importu usług dokona podatnik zwolniony z VAT ze względu na obroty. Ta bowiem grupa podatników nie ma obowiązku składania deklaracji podatkowych, jednak mimo tego ustawodawca postanowił, że zwolnienia ze względu na obroty nie stosuje się m.in. do importu usług (art. 113 ust. 13 ustawy). Zastosowanie wyłączenia przedmiotowego, o którym mowa, tj. konieczność opodatkowania importu usług nie powoduje utraty do zwolnienia w odniesieniu do pozostałych czynności.

W wykonaniu delegacji ustawowej zawartej w art. 99 ust. 14 ustawy o VAT, Minister Finansów w załączniku nr 6 do rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 211, poz. 1333 ze zm.) określił wzór deklaracji dla podatku od towarów i usług od importu usług lub dostawy, dla której podatnikiem jest nabywca (VAT-9M).

Jak już wcześniej wskazano, zasadniczo z deklaracji dla podatku od towarów i usług wynikać może zarówno zobowiązanie podatkowe (kwota do zapłaty), jak i nadwyżka podatku naliczonego nad należnym. Deklaracja VAT-9M jest pod tym względem o tyle nietypowa, że - ze względu na krąg podmiotów zobowiązanych do jej składania - nie wykazuje się w niej kwot podatku naliczonego. Skutkiem tego jest fakt, iż deklaracja ta zawsze wskazuje kwotę zobowiązania podatkowego do zapłaty. Z tego też względu formularz ten jest bardzo uproszczony - jednostronicowy.
 

Do końca 2009 r. podmioty dokonujące samonaliczenia podatku VAT składały deklarację VAT-9. Obecnie w podobnych przypadkach stosuje się formularz VAT-9M, który różni się od poprzedniego dodaniem dwu nowych rubryk. Z ogólnych kwot podstawy opodatkowania i podatku należnego wyodrębniono:

• w poz. 22 - podstawa opodatkowania i

• w poz. 23 podatek należny

z tytułu nabycia od podatników podatku od wartości dodanej usług, do których stosuje się art. 28b ustawy.

Dodając pozycje w deklaracji VAT-9M organy podatkowe zyskują ważne informacje na temat nabycia usług w ramach transakcji wewnątrzwspólnotowych. Na tej podstawie będzie można kontrolować faktyczne opodatkowanie usług wewnątrz Wspólnoty.