Poradnik VAT nr 2 (386) z dnia 20.01.2015

Sposób opodatkowania importu towarów w 2015 r.

1. Definicja importu towarów

Import towarów zdefiniowany został w art. 2 pkt 7 ustawy o VAT jako przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego (spoza terytorium Unii Europejskiej) na terytorium Unii Europejskiej.

Pojęcie importu towarów nie obejmuje zatem wwozu towarów z terytorium krajów Unii Europejskiej na terytorium Polski, które to zdarzenie w zależności od okoliczności kwalifikowane jest bądź jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów bądź też jako nabycie na zasadach obowiązujących dla obrotu krajowego.

Podmiotami, na których ciąży obowiązek podatkowy w imporcie towarów, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne:

• na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, w tym również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone w części lub w całości albo zastosowana została preferencyjna, obniżona lub zerowa stawka celna,
   
• uprawnione do korzystania z procedury celnej obejmującej uszlachetnianie czynne, odprawę czasową, przetwarzanie pod kontrolą celną, w tym również osoby, na które, zgodnie z odrębnymi przepisami, zostały przeniesione prawa i obowiązki związane z tymi procedurami.

2. Miejsce dokonania importu

Generalnie import towarów uznaje się za dokonany w kraju, w którym jest zakończona określona procedura celna. Do 31 marca 2013 r. szczegółowe regulacje dotyczące miejsca opodatkowania importu towarów określał art. 36 ustawy o VAT.

Jednak na mocy ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o VAT oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35 ze zm.) z dniem 1 kwietnia 2013 r. przepis ten został uchylony, a miejsce dokonania importu określa teraz art. 26a ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem miejscem importu towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej. W przypadku gdy towary zostaną objęte z momentem ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej jedną z następujących procedur lub przeznaczeń celnych:

1) procedurą uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń,

2) procedurą odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od należności celnych przywozowych,

3) procedurą składu celnego,

4) procedurą tranzytu, w tym także składowaniem czasowym przed nadaniem przeznaczenia celnego,

5) przeznaczeniem – wprowadzenie towarów do wolnego obszaru celnego lub składu wolnocłowego

– miejscem importu takich towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary te przestaną podlegać tym procedurom i przeznaczeniom.

3. Obowiązek podatkowy w imporcie

Termin powstania obowiązku podatkowego w imporcie towarów określa art. 19a ust. 9 ustawy o VAT, który stanowi, że jest nim moment powstania długu celnego.

W przypadku natomiast objęcia towarów:

• procedurą celną przetwarzania pod kontrolą celną obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą objęcia towarów tą procedurą,
   
• procedurą celną: składu celnego, odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od należności celnych przywozowych, uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń, tranzytu lub przeznaczeniem celnym – wprowadzenie towarów do wolnego obszaru celnego lub składu wolnocłowego, jeżeli od towarów tych pobierane są opłaty wyrównawcze lub opłaty o podobnym charakterze – obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą wymagalności tych opłat.

4. Podstawa opodatkowania importowanych towarów

Podstawę opodatkowania w imporcie towarów określa art. 30b ustawy o VAT. Jest nią, co do zasady wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane na podstawie odrębnych przepisów podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy.

W przypadku towarów objętych procedurą uszlachetniania biernego, podstawą opodatkowania jest różnica między wartością celną produktów kompensacyjnych lub zamiennych dopuszczonych do obrotu, a wartością towarów wywiezionych czasowo, powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu w ramach uszlachetniania biernego są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest różnica między wartością celną produktów kompensacyjnych lub zamiennych dopuszczonych do obrotu, a wartością towarów wywiezionych czasowo, powiększona o należne cło i podatek akcyzowy.

W imporcie towarów objętych procedurą odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem od należności celnych przywozowych oraz procedurą przetwarzania pod kontrolą celną podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o cło, które byłoby należne, gdyby towary te były objęte procedurą dopuszczenia do obrotu. Jeżeli przedmiotem importu w ramach procedury odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem od należności celnych przywozowych lub procedury przetwarzania pod kontrolą celną są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o cło, które byłoby należne, gdyby towary te były objęte procedurą dopuszczenia do obrotu, i o podatek akcyzowy.

Podstawa opodatkowania, o której mowa powyżej, obejmuje koszty dodatkowe, o ile nie zostały włączone do wartości celnej takie jak: koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, ponoszone do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju. Przez pierwsze miejsce przeznaczenia rozumie się miejsce wymienione w dokumencie przewozowym lub innym dokumencie, na podstawie którego towary są importowane. W przypadku braku takiej informacji za pierwsze miejsce przeznaczenia uważa się miejsce pierwszego przeładunku na terytorium kraju. Elementy, o których mowa, wlicza się do podstawy opodatkowania, również gdy powstają one w związku z transportem do innego miejsca przeznaczenia na terytorium Unii Europejskiej, jeżeli miejsce to jest znane w momencie dokonania importu.

Do podstawy opodatkowania w imporcie dolicza się również opłaty oraz inne należności, jeżeli organy celne mają obowiązek pobierać te należności z tytułu importu towarów.

5. Rozliczenie podatku VAT od importu

Zasady wymiaru i poboru podatku z tytułu importu towarów ustawodawca zawarł w dziale VII ustawy o VAT.

Importerzy są obowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku z uwzględnieniem obowiązujących stawek z zastrzeżeniem art. 33b (który dotyczy podatników stosujących pojedyncze pozwolenie na stosowanie procedury uproszczonej). Jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo, zobowiązany jest do wydania decyzji określającej podatek w prawidłowej wysokości. Naczelnik urzędu celnego może określić kwotę podatku w decyzji dotyczącej należności celnych.

Zmiana kwoty podatku może nastąpić również na skutek inicjatywy podatnika, który już po przyjęciu zgłoszenia celnego może wystąpić do naczelnika urzędu celnego o wydanie decyzji określającej podatek w prawidłowej wysokości.

Podatek z tytułu importu wpłacany jest przez podatnika w terminie 10 dni, licząc od dnia powiadomienia przez organ celny o wysokości należności podatkowych (art. 33 ust. 4 ustawy), z zastrzeżeniem art. 33a–33c (procedura uproszczona, pojedyncze pozwolenie lub import towarów doręczanych w formie przesyłek pocztowych przez operatora wyznaczonego na podstawie odrębnych przepisów). W pozostałych przypadkach (z wyłączeniem należności podatkowych ustalonych w drodze decyzji), podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku w terminie i na warunkach określonych dla uiszczenia cła.

Uwaga

Podatnicy stosujący uproszczone procedury celne do sprowadzanych towarów, mają możliwość rozliczania podatku należnego poprzez deklarację podatkową, podobnie jak przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów.

5.1. Procedura uproszczona

Regulacje w tym zakresie zostały zawarte w art. 33a ustawy i dotyczą procedury uproszczonej, o której mowa w art. 76 ust. 1 lit. b) lub c) rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. UE L 302/1 ze zm.), w której okresem rozliczeniowym jest miesiąc kalendarzowy. Uproszczone procedury, o których mowa w art. 33a ustawy to: uproszczone zgłoszenie celne i wpis do rejestru.

Stosując jedną z form procedury uproszczonej podatnik może rozliczyć kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu tych towarów.

Aby móc skorzystać z takiej możliwości podatnicy muszą spełnić warunki szczegółowo wymienione w art. 33a ust. 2–6 ustawy takie jak: przedstawienie w urzędzie celnym zaświadczeń wydanych nie wcześniej niż 6 miesięcy przed dokonaniem importu o braku zaległości w poszczególnych podatkach i składkach na ubezpieczenie społeczne, potwierdzenie zarejestrowania jako czynnego podatnika VAT.

Podatnicy stosujący procedurę uproszczoną mogą rozliczać VAT od importu w deklaracji podatkowej.

W celu zabezpieczenia interesów budżetu państwa, podatnik jest obowiązany do przedstawienia organowi celnemu dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu w deklaracji podatkowej w terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów (art. 33a ust. 6). Jeżeli podatnik w ww. terminie nie przedstawi wymaganych dokumentów traci prawo do rozliczania podatku z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej, w odniesieniu do tej kwoty podatku, którą miał rozliczyć w tej deklaracji oraz jest zobowiązany do uiszczenia kwoty podatku wraz z odsetkami (art. 33a ust. 7).

5.2. Upoważnione podmioty gospodarcze – wydłużenie terminu na rozliczenie VAT

Nowością, która obowiązuje od 1 stycznia 2015 r. jest wydłużenie terminu na rozliczenie podatku VAT dla tzw. upoważnionych przedsiębiorców (AEO).

Wyjaśnijmy w pierwszej kolejności, kto jest takim upoważnionym podmiotem.

Upoważniony przedsiębiorca (AEO) jest to przedsiębiorca posiadający jedno z wymienionych poniżej świadectw :

• AEO C – uproszczenia celne,
   
• AEO S – bezpieczeństwo i ochrona,
   
• AEO F – uproszczenia celne/bezpieczeństwo i ochrona.

Przyznanie statusu AEO to uznanie przedsiębiorcy za Upoważniony Podmiot Gospodarczy, tj. podmiot uprzywilejowany, któremu przysługuje szereg udogodnień przy dokonywaniu obrotu towarowego. Status AEO przyznany w jednym państwie członkowskim Unii Europejskiej jest uznawany w całej Wspólnocie.

Świadectwo AEO jest gwarancją przestrzegania przez przedsiębiorcę przepisów prawa wspólnotowego przy dokonywaniu międzynarodowych transakcji.

Status AEO może zostać udzielony każdemu przedsiębiorcy posiadającemu siedzibę na obszarze celnym Wspólnoty, który:

• przestrzega wymogów celnych,
   
• posiada odpowiedni system zarządzania ewidencjami handlowymi i, gdzie zachodzi taka potrzeba, ewidencjami transportowymi, który umożliwia właściwą kontrolę celną,
   
• odpowiednio udokumentuje wypłacalność,
   
• stosuje wymagane standardy bezpieczeństwa i ochrony.

Posiadacz świadectwa AEO w zależności od rodzaju statusu, korzysta z następujących ułatwień:

• podlega mniejszej niż inni przedsiębiorcy liczbie kontroli fizycznych i kontroli dokumentów,
   
• w przypadku wytypowania go do kontroli jest ona przeprowadzana w sposób priorytetowy,
   
• jest uprawniony do wcześniejszego powiadomienia o wytypowaniu przesyłki do kontroli,
   
• jest uprawniony do składania przywozowej deklaracji skróconej z ograniczonym zakresem danych bezpieczeństwa,
   
• ma możliwość wnioskowania o przeprowadzenie kontroli w innym miejscu niż urząd celny,
   
• ma możliwość odstąpienia od żądania złożenia zabezpieczenia, gdy przepisy prawa celnego przewidują jego fakultatywne złożenie, np. w przypadku gospodarczych procedur celnych,
   
• wszelkie wnioski np. o wydanie pozwolenia, zaświadczeń, korekty zgłoszeń celnych itp. składanych przez lub na rzecz posiadaczy AEO są obsługiwane priorytetowo,
   
• osobom wyznaczonym do kontaktu z organami celnymi są udostępnianie informacje o zmianach przepisów celnych, instrukcji itp. w formie newsletterów przesyłanych na skrzynki elektroniczne,
   
• ma możliwość, iż jego status będzie uznawany w krajach trzecich.

Uzyskanie pozwolenia na korzystanie z uproszczeń celnych wymaga spełnienia kryteriów zbieżnych z wymaganiami AEO. Dlatego wszystkie podmioty posiadające lub ubiegające się o umożliwienie korzystania z procedur uproszczonych muszą spełnić analogiczne wymagania.

W przypadku, gdy przedsiębiorca wnioskujący o przyznanie pozwolenia na stosowanie procedur uproszczonych, posiada świadectwo AEO uznaje się, że kryteria i warunki niezbędne do otrzymania pozwolenia na stosowanie uproszczenia są spełnione.

Dotychczas przedsiębiorcy posiadający świadectwo AEO nie mieli w Polsce takich uprawnień podatkowych w zakresie rozliczania podatku VAT, jak podmioty korzystające z procedury uproszczonej, choć uzyskanie tego świadectwa wymaga spełnienia wielu bardzo rygorystycznych kryteriów.

Z tego względu zasadnym było dodanie w art. 33a nowego ust. 12, który uprawnia podatnika VAT posiadającego status upoważnionego podmiotu gospodarczego w rozumieniu art. 5a rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, działającego we własnym imieniu i na własną rzecz lub w imieniu i na rzecz którego zgłoszenie celne składa przedstawiciel bezpośredni w rozumieniu przepisów celnych do rozliczania kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu tych towarów.

Przepisy art. 33a ust. 2–4, 6, 7 oraz 9–11, które obowiązują przedsiębiorców stosujących procedurę uproszczoną, stosuje się również do upoważnionych podmiotów gospodarczych.

5.3. Pojedyncze pozwolenie

Dla podatników stosujących pojedyncze pozwolenie, o którym mowa w art. 1 pkt 13 tiret pierwsze i drugie rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. UE L 253/1 ze zm.), przewidziano szczególny tryb rozliczania podatku VAT w art. 33b ustawy o VAT.

Podatnik stosujący pojedyncze pozwolenie jest obowiązany do obliczenia i wykazania kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji dla importu towarów, zwanej "deklaracją importową" (art. 33b ust. 1 ustawy).

Deklaracja importowa składana jest naczelnikowi urzędu celnego w terminie do 16. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów, jednak nie później niż przed złożeniem deklaracji podatkowej (art. 33b ust. 2 ustawy). Podatnik ma możliwość złożenia zbiorczej deklaracji importowej za okres miesięczny, jeśli towary powinny być przedstawiane lub udostępniane do kontroli tylko w jednym urzędzie celnym.

W tym samym terminie podatnik ma obowiązek wpłacenia należnego podatku wykazanego w deklaracji importowej (z wyjątkiem, gdy podatnik rozlicza VAT w deklaracji na podstawie art. 33a ustawy o VAT).