Poradnik VAT nr 13 (397) z dnia 10.07.2015

Import międzynarodowych usług przewozowych rozliczanych miesięcznie

Zleciliśmy litewskiej firmie kurierskiej wykonanie usług przewozowych, które odbywają się z terytorium państwa unijnego na terytorium państwa trzeciego, przy czym trasa przebiega częściowo przez nasz kraj. Czy powinniśmy opodatkować import usług? Jaką stawkę zastosować w tej sytuacji? Kiedy powstanie obowiązek podatkowy z tytułu importu, jeśli otrzymaliśmy zbiorczą fakturę obejmującą kilka usług wykonanych np. w maju br. a z kontrahentem uzgodniliśmy miesięczne terminy rozliczeń?

Importem usług jest świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.

Zgodnie natomiast z tym przepisem jeżeli usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby na terytorium naszego kraju a usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4 ustawy w przypadku usług do których stosuje się art. 28b ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi.

Import usług wystąpi wówczas, gdy miejscem opodatkowania wykonanych usług będzie terytorium naszego kraju.

Miejsce świadczenia usług transportowych określane jest w zależności od tego, czy usługi te świadczone są na rzecz podatników, czy też na rzecz podmiotów niebędących podatnikami.

Jeżeli usługa transportu towarów jest wykonywana na rzecz podatnika, wówczas zastosowanie znajduje zasada ogólna dla miejsca świadczenia usług, co oznacza, iż miejsce świadczenia wyznaczone jest przez siedzibę usługobiorcy, lub też – jeśli usługa ta wykonywana jest dla stałego miejsca prowadzenia działalności – przez to stałe miejsce prowadzenia działalności (art. 28b ustawy o VAT).

Zasada powyższa ma zastosowanie w każdym przypadku świadczenia usług transportu towarów jeśli usługobiorcą jest podatnik. Bez znaczenia pozostaje kwestia, czy są to usługi krajowe, międzynarodowe czy wewnątrzwspólnotowe.

Jedynym wyjątkiem, określonym w art. 28f ust. 1a pkt 1 ustawy o VAT – jest sytuacja, gdy zarówno świadczący usługę, jak i jej nabywca są podatnikami VAT, natomiast usługa w całości wykonywana jest poza terytorium Wspólnoty. W takim przypadku przyjmuje się, że miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie odbywa się transport.

Jeżeli usługa transportu towarów jest wykonywana na rzecz podmiotu z kraju trzeciego (spoza UE), ale transport w całości jest wykonywany na terytorium kraju, wówczas przyjmuje się, że miejscem świadczenia jest terytorium kraju.

W przypadku, o którym mowa w pytaniu, usługobiorcą jest polski podatnik, zatem usługa transportu towarów z terytorium państwa unijnego na terytorium państwa trzeciego (przez terytorium kraju) podlega opodatkowaniu w Polsce.

Stawka VAT uzależniona jest od rodzaju tego transportu. Jeśli jest to transport międzynarodowy, wówczas obowiązuje stawka VAT 0%, jeśli wewnątrzwspólnotowy i krajowy, to obowiązującą stawką jest generalnie 23%.

Lista przypadków, w których mamy do czynienia z międzynarodowym transportem towarów została określona w art. 83 ust. 3 pkt 1 ustawy i jest to m.in. przewóz lub inny sposób przemieszczania towarów z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium UE lub z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium UE do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju.

Zatem transport towarów wykonywany na rzecz polskiego podatnika z terytorium państwa unijnego na terytorium państwa trzeciego stanowi transport międzynarodowy, w związku z czym, opodatkowany jest w Polsce stawką 0% na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy.

Uwaga

Do całej wartości usługi podatnik ma prawo zastosować stawkę VAT 0%, pod warunkiem posiadania dokumentów, o których mowa w art. 83 ust. 5 pkt 1 ustawy. Mowa tu o dowodach, które potwierdzą charakter wykonanej usługi, niezbędnych do uznania usługi transportowej za międzynarodową i opodatkowania jej stawką VAT w wysokości 0%.

W przypadku transportu towarów przez przewoźnika lub spedytora dowodami tymi są następujące dokumenty: list przewozowy lub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy, samochodowy, konosament morski, konosament żeglugi śródlądowej), stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim oraz faktura wystawiona przez przewoźnika (spedytora).

Obowiązek podatkowy dla importu usług zasadniczo powstaje w tych samych terminach, co w przypadku usług świadczonych przez podmioty krajowe, czyli z chwilą wykonania usługi.

Jeżeli usługa przyjmowana jest częściowo i dla każdej części określono zapłatę, usługę uznaje się za wykonaną, a to znaczy, że od tej części powstaje obowiązek podatkowy.

Usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Jeśli przed wykonaniem usługi nabywca uiszcza zaliczkę (przedpłatę, ratę, itp.) – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej uiszczenia.

Zgodnie ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów przedstawionym w broszurze informacyjnej dotyczącej określania momentu powstania obowiązku podatkowego w VAT od 1 stycznia 2014 r. (broszura ta dostępna jest na stronie internetowej www.finanse.mf.gov.pl) ww. zasady ustalania obowiązku podatkowego należy stosować do zakupu usług, których miejsce świadczenia określa się na podstawie art. 28b ustawy o VAT, a także do zakupu innych usług, jeżeli usługi te nie zostały wymienione w przepisach art. 19a ust. 5–7 ustawy o VAT.

Co do zasady obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usług transportowych powstaje z chwilą wykonania usługi, o czym stanowi art. 19a ust. 1 ustawy o VAT. W orzecznictwie przyjmuje się, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter, a ten zostaje określony poprzez umowne postanowienia stron. One to bowiem decydują, z chwilą dokonania jakich czynności należy uznać umowę za wykonaną – chyba, że chwila ta określana jest przez przepisy prawa regulujące dany rodzaj usługi.

W pytaniu wskazano, że strony ustaliły ustnie między sobą, że z tytułu przewozu towarów obowiązują ich miesięczne terminy płatności (rozliczeń). Tym samym usługi świadczone przez firmę transportową należy uznać za wykonane z upływem ostatniego dnia każdego miesiąca (np. usługi świadczone w maju br. zostaną uznane za wykonane z dniem 31 maja br.) i w tym czasie powstał też obowiązek podatkowy (pod warunkiem, że wcześniej nie została dokonana wpłata całości lub części należności na rzecz usługodawcy).