Dodatkowe badania techniczne pojazdu przeprowadzone po terminie – skutki w VAT

Generalnie podatnicy mają prawo do pełnego odliczania VAT od nabycia i eksploatacji pojazdów samochodowych w przypadku wykorzystywania ich wyłącznie do działalności gospodarczej. Mowa tu jest o pojazdach, których sposób wykorzystywania przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą (art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT). Pojazdami uznawanymi za wykorzystywane wyłącznie w działalności gospodarczej są także takie pojazdy, których konstrukcja wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne (art. 86a ust. 4 pkt 2 ustawy).

Należą tu:

1) pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą:

a) klasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub

b) z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków;

2) pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;

3) pojazdy specjalne, które spełniają również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń, np. agregat elektryczny/spawalniczy, do prac wiertniczych, koparka, koparko-spycharka – jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym.

Spełnienie wymagań technicznych dla pojazdów, o których mowa, stwierdza się na podstawie dodatkowych badań technicznych przeprowadzonych przez okręgową stację kontroli pojazdów oraz wydanego przez nią zaświadczenia oraz dowodu rejestracyjnego z właściwą adnotacją o spełnieniu tych wymagań bądź też – w przypadku pojazdów specjalnych – na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Dodatkowe badanie techniczne należało przeprowadzić w terminie najbliższego obowiązkowego okresowego badania technicznego, nie później jednak niż do końca czerwca br. Jeżeli jednak przed tym terminem pojazd został sprzedany, badanie to należało przeprowadzić nie później niż przed dniem dokonania dostawy (art. 9 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw; Dz. U. poz. 312).

Przy czym, z art. 9 ust. 3 ww. ustawy nowelizującej wynika, iż zaświadczenia wydane przed dniem 1 kwietnia 2014 r. dla pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van, po tym dniu zachowują swoją ważność, o ile w pojazdach tych nie zostały wprowadzone zmiany skutkujące niespełnieniem warunków technicznych uprawniających do pełnego odliczenia podatku VAT. Dla pozostałych pojazdów konieczne było przeprowadzenie "nowego" dodatkowego badania technicznego.

W związku z powyższym powstały wątpliwości, jakie konsekwencje powstają w sytuacji przekroczenia przez podatnika terminu do przeprowadzenia badania technicznego (tj. wykonanego po 30 czerwca 2014 r.). Przepisy ustawy o VAT nie przewidują bowiem żadnych sankcji w sytuacji niedotrzymania przez podatnika tego terminu.

Z pytaniem w sprawie dodatkowych badań technicznych pojazdów zwrócił się do Ministra Finansów jeden z posłów RP w interpelacji nr 28072. W interpelacji podkreślono m.in., że w praktyce przeprowadzenie dodatkowego badania technicznego dla niektórych pojazdów było utrudnione. Dotyczyło to w szczególności podatników wykonujących usługi spedycyjne i transportowe poza granicami kraju, w świadczeniu których te pojazdy są wykorzystywane. Zdaniem posła, sprowadzenie tych pojazdów do kraju w celu przeprowadzenia ww. badania generowałoby ogromne koszty. Z kolei – jak wskazał – zagraniczne stacje kontroli pojazdów odmawiały pisemnego potwierdzenia ich przeprowadzenia.

Z odpowiedzi sekretarza stanu w Ministerstwie Finansów z 18 września 2014 r. na ww. interpelację poselską wynika, że pojazd zarejestrowany na terytorium Polski powinien być poddany badaniom technicznych w naszym kraju. Tym samym, jak stwierdzono, nie istnieje możliwość przeprowadzenia dodatkowego badania technicznego takiego pojazdu poza granicami Polski.

Odnosząc się natomiast do kwestii niewykonania dodatkowego badania technicznego w ustawowym terminie uznano, iż: "(…) od dnia 1 kwietnia 2014 r. pojazd nie mieści się w katalogu pojazdów wskazanych w art. 86a ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług, czyli pojazdów, które ze względu na swoją konstrukcję ustawowo uznawane są za pojazdy wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej. Oznacza to, że już od dnia 1 kwietnia 2014 r. w stosunku do takiego pojazdu zastosowanie znajdą zasady ogólne. Odliczenie podatku VAT w pełnej wysokości uzależnione wówczas będzie od spełnienia warunków wskazanych w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. (…)"

W momencie uzyskania zaświadczenia potwierdzającego spełnienie wymagań wskazanych w ustawie oraz dokonania odpowiedniej adnotacji w tym zakresie w dowodzie rejestracyjnym taki pojazd – według resortu finansów – spełnia wymagania dla uznania go, ze względu na konstrukcję, za wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. Podatek naliczony od wydatków związanych z takim pojazdem może być wówczas w całości odliczany. Zasady te mają także zastosowanie do pojazdów nabytych po 31 marca 2014 r.

Jak czytamy: "(…) Jeżeli nabycie pojazdu samochodowego nastąpiło po dniu 31 marca 2014 r., wówczas dodatkowe badanie techniczne powinno być przeprowadzone niezwłocznie po zakupie pojazdu, gdyż posiadanie zaświadczenia potwierdzającego spełnienie przez pojazd wymagań wskazanych w ustawie oraz odpowiednia adnotacja w tym zakresie w dowodzie rejestracyjnym wpływają na prawo do odliczenia podatku naliczonego. (podkreślenie redakcji)

W przypadku niewykonania dodatkowego badania technicznego do czasu złożenia ww. deklaracji zastosowanie znajdą wyżej opisane zasady ogólne. Oznacza to, że od wydatków związanych z takim pojazdem będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia lub ograniczone, w zależności od spełnienia warunków wskazanych w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. (…)"

W przypadku zastosowania przez podatnika ograniczenia w odliczaniu podatku, w momencie uzyskania zaświadczenia potwierdzającego spełnienie wymagań wskazanych w ustawie oraz dokonania odpowiedniej adnotacji w tym zakresie w dowodzie rejestracyjnym należałoby przyjąć, że następuje zmiana wykorzystywania takiego pojazdu i podatnik ma prawo do "odzyskania" części nieodliczonego VAT od tego zakupu poprzez zastosowanie korekty na podstawie art. 90b ust. 1 ustawy o VAT.

Reasumując, jeśli podatnik w prowadzonej działalności wykorzystuje samochód konstrukcyjnie przeznaczony do celów służbowych, ale nie przeprowadził dodatkowego badania technicznego tego pojazdu w ustawowym terminie, do czasu jego przeprowadzenia i uzyskania stosownego zaświadczenia ze stacji kontroli pojazdów od wydatków na ten pojazd podatnik nie ma prawa do odliczenia całego podatku VAT (zakładając, że nie jest prowadzona ewidencja przebiegu pojazdu). Warunkiem bowiem skorzystania z prawa do pełnego odliczenia VAT naliczonego jest przeprowadzenie badania technicznego pojazdu i uzyskanie stosownego wpisu w dowodzie rejestracyjnym.