Poradnik VAT nr 24 (336) z dnia 20.12.2012

Przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową - zmiany od 1 stycznia 2013 r.

Na mocy ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012 r., poz. 1342) zostały wprowadzone z dniem 1 stycznia 2013 r. zmiany w przepisach ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz w ustawie z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. nr 94, poz. 1037 ze zm.), odnoszące się do sukcesji podatkowej, w przypadku przekształcenia przedsiębiorcy w spółkę kapitałową. W art. 6 pkt 3 ustawy zmieniającej postanowiono bowiem o dodaniu w Ordynacji podatkowej art. 93a § 4, zgodnie z którym jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa przekształcanego przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych.

Konsekwencją tej zmiany jest wykreślenie zdania drugiego w art. 584² § 2 Kodeksu spółek handlowych, który z dniem 1 stycznia 2013 r. otrzymał następujące brzmienie: spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej.

Od dnia 1 lipca 2011 r. ustawa z dnia 25 marca 2011 r. o ograniczaniu barier administracyjnych dla obywateli i przedsiębiorców (Dz. U. nr 106, poz. 622 ze zm.) zwana ustawą deregulacyjną, dała możliwość osobie fizycznej wykonującej we własnym imieniu działalność gospodarczą przekształcenia formy tej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę akcyjną lub spółkę z o. o.) z zachowaniem ciągłości prawnej. Mocą tej ustawy do Kodeksu spółek handlowych wprowadzony został rozdział 6, w którym uregulowano problematykę związaną z przekształceniem przedsiębiorcy w spółkę kapitałową, postanawiając, że spółce przekształconej przysługują wszelkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego (stosownie do art. 584² § 1), a osoba fizyczna staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej (w myśl art. 584² § 3). Natomiast w przepisie art. 584² § 2 zdanie drugie przewidziano, że sukcesja praw nie obejmuje ulg podatkowych przewidzianych w przepisach prawa podatkowego (to zdanie wykreślono z dniem 1 stycznia 2013 r.).

Przed wejściem w życie ustawy deregulacyjnej osoba fizyczna prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą mogła tę działalność przekształcić w spółkę akcyjną lub spółkę z o.o. poprzez założenie spółki i wniesienie do niej aportem swojego przedsiębiorstwa. Z dniem 1 lipca 2011 r. pojawiły się więc nowe możliwości dla przedsiębiorców, niemniej jednak ustawa deregulacyjna nie zapewniła sukcesji praw i obowiązków o charakterze podatkowym. Albowiem przepis art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej stanowił jedynie o zawiązaniu osoby prawnej w wyniku przekształcenia innej osoby prawnej lub spółki niemającej osobowości prawnej, która wstępowała we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Na tym tle pojawiły więc wątpliwości, czy w przypadku przekształcenia przedsiębiorcy w spółkę kapitałową dochodziło do sukcesji praw i obowiązków podatkowych (zagadnienie to zostało szerzej przedstawione w Poradniku VAT nr 23 z dnia 10 grudnia 2012 r.). W praktyce organów podatkowych zasadniczo opowiadano się za przejściem w wyniku tego przekształcenia wszystkich praw i obowiązków podatkowych na spółkę przekształcaną, w tym zobowiązań podatkowych przedsiębiorcy, za wyjątkiem ulg podatkowych. Niemniej jednak można się było spotkać z poglądami przeciwnymi, że sukcesja, o której mowa w Kodeksie spółek handlowych, miała wyłącznie charakter cywilnoprawny i nie można jej było odnieść poprzez analogię do praw i obowiązków podatkowych (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 3 października 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 793/12, orzeczenie prawomocne).

Wydaje się, że ustawodawca będąc świadomym istniejących wątpliwości zdecydował się na nowelizację przepisów Ordynacji podatkowej i Kodeksu spółek handlowych w omawianym zakresie. W uzasadnieniu do projektu ustawy o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce czytamy, że wprowadzono sukcesję podatkową przy przekształcaniu osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą w jednoosobową spółką kapitałową. Ustawodawca zwrócił uwagę, że z dniem 1 lipca 2011 r. wprowadzona została sukcesja cywilnoprawna, nie było natomiast przepisów umożliwiających sukcesję podatkową takiej czynności. Zmiany wchodzące w życiem z dniem 1 stycznia 2013 r. zapewniają zatem sukcesję podatkową obejmującą te prawa przekształcanej osoby fizycznej, które są związane z wykonywaną działalnością gospodarczą.