Opublikowano zmiany w VAT i w Ordynacji podatkowej

W Dzienniku Ustaw z 3 września 2014 r., pod poz. 1171, opublikowano ustawę z dnia 25 lipca 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Ordynacja podatkowa. Ustawa ta wprowadza nowe regulacje w zakresie świadczenia usług telekomunikacyjnych, nadawczych i elektronicznych na rzecz osób niebędących podatnikami. Zmiany w tym zakresie są podyktowane koniecznością dostosowania polskich przepisów do regulacji unijnych. Zmiany wprowadzone tą ustawą opisujemy poniżej.

1. Zmiany w ustawie o VAT

Nowe definicje ustawowe

Ustawa nowelizująca wprowadziła do słownika ustawowego nowe definicje. Zdefiniowano tam m.in. pojęcie "państwo członkowskie konsumpcji". Przez takie państwo będzie należało rozumieć państwo członkowskie, na terytorium którego - zgodnie z odrębnymi regulacjami - będzie znajdowało się miejsce świadczenia (opodatkowania) usług telekomunikacyjnych, nadawczych lub usług elektronicznych.

Zdefiniowano także, co należy rozumieć pod pojęciem "usługi telekomunikacyjne" i "usługi nadawcze". Te definicje odwołują się do przepisów unijnych (podobnie jak obecna i "nowa" definicja usług elektronicznych zawarta w art. 2 pkt 26 tej ustawy).

Doprecyzowano także przepis określający, jakie terytoria - dla celów VAT - uznaje się za terytorium Unii Europejskiej (dotyczy terytoriów francuskich - patrz art. 2 pkt 3 lit. b) ustawy o VAT).

Miejsce opodatkowania usług telekomunikacyjnych, nadawczych i elektronicznych

Obecnie zasadą jest, że w przypadku świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami (np. na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej - dalej: dla konsumentów) miejscem świadczenia usługi jest kraj usługodawcy (patrz - art. 28c ustawy o VAT). Tę zasadę ustalania miejsca świadczenia stosuje się również w przypadku świadczenia usług telekomunikacyjnych, nadawczych czy elektronicznych, ale z pewnym wyjątkiem. Jeżeli bowiem ww. usługi są świadczone na rzecz konsumentów spoza UE, lub z UE, gdy usługodawcą jest podmiot spoza UE, miejscem świadczenia usługi jest kraj konsumenta (por. art. 28k-28m ustawy o VAT).

Od 1 stycznia 2015 r. powyższa zasada ulegnie zmianie. Miejscem świadczenia omawianych usług świadczonych dla konsumentów będzie kraj, w którym ten konsument posiada siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu. Tak będzie wynikało ze znowelizowanego art. 28k ustawy o VAT.

Mały punkt kompleksowej obsługi - MOSS

Jeżeli miejsce świadczenia usługi znajduje się w kraju konsumenta z innego kraju UE, to generalnie usługodawca zobowiązany jest do rejestracji na potrzeby rozliczania podatku w kraju tego konsumenta. W przypadku świadczenia usług telekomunikacyjnych, nadawczych i elektronicznych dla konsumentów z innych krajów UE dokonanie tej rejestracji nie będzie jednak konieczne. Wprowadzony będzie bowiem tzw. mały punkt kompleksowej obsługi (MOSS - system mini one stop shop), który ułatwi rozliczenie VAT od omawianych usług.

WAŻNE: Podatnicy świadczący usługi telekomunikacyjne, nadawcze i elektroniczne dla konsumentów z innych krajów UE nie będą musieli dokonywać rejestracji na potrzeby podatku w krajach tych konsumentów. VAT będzie mógł być rozliczany w kraju usługodawcy (czyli w kraju, w którym usługodawca jest zarejestrowany na potrzeby VAT). Rozliczenie to będzie dokonywane za pośrednictwem środków komunikacji elektronicznej.

Z powyższej uproszczonej procedury rozliczania VAT będą mogli korzystać zarówno podatnicy posiadający siedzibę działalności gospodarczej w UE (tzw. procedura unijna), jak i podatnicy niemający siedziby w kraju UE (tzw. procedura nieunijna). Regulacje dotyczące procedury unijnej będą znajdowały się w art. 130a-130d ustawy o VAT, a dotyczące procedury nieunijnej - w art. 131-134 tej ustawy.

Podatnik, który będzie zamierzał rozliczać VAT od omawianych usług według szczególnej procedury (tj. w systemie MOSS), będzie musiał złożyć odpowiednie zgłoszenie informujące o takim zamiarze. Państwo członkowskie, w którym to zgłoszenie zostanie złożone, będzie uznawane za państwo członkowskie identyfikacji. W procedurze unijnej państwem członkowskim identyfikacji będzie mogło być państwo, w którym usługodawca posiada:

1) siedzibę działalności gospodarczej albo

2) stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, jeżeli nie posiada siedziby działalności gospodarczej na terytorium Unii Europejskiej, albo

3) stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej i które wybiera w celu złożenia zgłoszenia, jeżeli nie posiada siedziby działalności gospodarczej na terytorium Unii Europejskiej, ale posiada więcej niż jedno stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Unii Europejskiej.

W tym ostatnim przypadku podatnik nie będzie mógł zmienić państwa członkowskiego identyfikacji wcześniej niż po upływie dwóch kolejnych lat, licząc od końca roku, w którym rozpoczął korzystanie ze szczególnej procedury rozliczania VAT.

Z kolei w procedurze nieunijnej państwem członkowskim identyfikacji będzie państwo członkowskie, które podmiot zagraniczny wybierze w celu złożenia zgłoszenia informującego o skorzystaniu z procedury szczególnej rozliczania VAT.

W przypadku, gdy państwem członkowskim identyfikacji będzie Polska, zgłoszenia na potrzeby rozliczania VAT w systemie MOSS będzie należało dokonać za pomocą środków komunikacji elektronicznej do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście.

Jeżeli zgłoszenia tego dokona podatnik unijny, naczelnik ten potwierdzi zgłoszenie, wykorzystując numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku. Natomiast jeżeli ww. zgłoszenia dokona podmiot spoza UE, naczelnik potwierdzi zgłoszenie nadając podmiotowi zagranicznemu numer identyfikacyjny na potrzeby rozliczania świadczonych przez niego usług telekomunikacyjnych, usług nadawczych lub usług elektronicznych.

W przypadku, gdy podatnik nie będzie spełniał warunków do korzystania z procedury szczególnej rozliczania VAT, ww. naczelnik wyda postanowienie o odmowie przyjęcia zgłoszenia, na które służy zażalenie. Podatnik będzie powiadamiany o wydaniu postanowienia również za pomocą środków komunikacji elektronicznej.

O zmianie danych objętych ww. zgłoszeniem (z wyjątkiem tych, których aktualizacji podatnik dokonuje na podstawie przepisów o ewidencji i identyfikacji podatników i płatników), zmianach działalności objętej procedurą szczególną rozliczania VAT, w wyniku których podatnik przestanie spełniać warunki do jej stosowania oraz o zaprzestaniu świadczenia usług telekomunikacyjnych, usług nadawczych i usług elektronicznych, podatnik będzie musiał powiadomić ww. naczelnika urzędu skarbowego nie później niż 10. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wystąpiła okoliczność wymagająca zawiadomienia.

WAŻNE: Rejestracji w systemie MOSS będzie można dokonywać od 1 października 2014 r.

Nadmieniamy, że ww. rejestracji nie będą musiały dokonywać podmioty zagraniczne spoza UE, które już dokonały rejestracji na potrzeby rozliczania VAT w związku ze świadczeniem na terytorium UE usług elektronicznych dla konsumentów. Takie podmioty będą uznane za zidentyfikowane na potrzeby "nowej" procedury MOSS.

Deklaracje składane w związku z korzystaniem z procedury szczególnej

Podatnicy zidentyfikowani na potrzeby omawianej procedury szczególnej rozliczania VAT będą musieli składać kwartalne deklaracje VAT. Deklaracje te będzie należało składać za pomocą środków komunikacji elektronicznej w terminie do 20. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym kwartale (bez względu na to, czy będzie to dzień roboczy, czy dzień wolny od pracy). W deklaracji tej będzie należało wykazać wartość usług i kwoty podatku odrębnie dla każdego państwa członkowskiego konsumpcji. Będzie należało także wykazać kwotę podatku należnego ogółem.

WAŻNE: W deklaracji VAT składanej w związku z rozliczaniem VAT w systemie MOSS kwoty będą wykazywane w euro. W tej walucie będzie także należało dokonywać płatności podatku. W związku z powyższym, najlepszym rozwiązaniem będzie określanie należności za usługę telekomunikacyjną, nadawczą czy elektroniczną także w euro.

Jeżeli jednak płatność z tytułu świadczenia ww. usługi będzie dokonywana w innej walucie niż euro, do ich przeliczenia będzie należało stosować kurs wymiany opublikowany przez Europejski Bank Centralny w ostatnim dniu danego okresu rozliczeniowego, a jeżeli nie zostanie opublikowany w tym dniu - kurs wymiany opublikowany następnego dnia.

Jak wskazało Ministerstwo Finansów w uzasadnieniu do projektu omawianej nowelizacji, system MOSS będzie fakultatywny. Decydując się jednak na korzystanie z niego, podatnik będzie musiał go stosować w odniesieniu do wszystkich państw członkowskich konsumpcji. Z systemu tego nie będzie można zatem korzystać fakultatywnie w odniesieniu do poszczególnych państw członkowskich.

Ewidencja transakcji objętych systemem MOSS

Podatnicy rozliczający VAT w systemie MOSS będą musieli prowadzić - w formie elektronicznej - ewidencję transakcji objętych tą procedurą, którą będzie należało udostępniać za pomocą środków komunikacji elektronicznej na każde żądanie państwa członkowskiego identyfikacji oraz państwa członkowskiego konsumpcji. Ewidencję tę będzie należało przechowywać przez okres 10 lat od zakończenia roku, w którym dokonano świadczenia usług telekomunikacyjnych, nadawczych lub elektronicznych.

2. Zmiany w Ordynacji podatkowej związane z wprowadzeniem systemu MOSS

Termin rozliczenia wypadający w dniu wolnym

Na potrzeby stosowania procedur szczególnych rozliczania podatku VAT dla usług telekomunikacyjnych, nadawczych i elektronicznych zmodyfikowano brzmienie art. 12 § 5 Ordynacji podatkowej. Obecnie przepis ten stanowi, że w przypadku, gdy ostatni dzień terminu upływa w sobotę, niedzielę lub święto będące dniem ustawowo wolnym od pracy, za ostatni jego dzień uznaje się następny dzień po dniu lub dniach wolnych. Jeżeli więc termin złożenia deklaracji lub zapłaty podatku wypada w dniu wolnym od pracy, można dopełnić tych obowiązków - bez ujemnych konsekwencji - jeszcze pierwszego dnia po przerwie weekendowej lub świątecznej. Regulacja ta zostanie zmieniona poprzez dodanie po słowach: "Jeżeli ostatni dzień terminu przypada na sobotę lub dzień ustawowo wolny od pracy, za ostatni dzień terminu uważa się następny dzień po dniu lub dniach wolnych od pracy" zastrzeżenia: "chyba że ustawy podatkowe stanowią inaczej".

Wyjątek od ogólnej reguły będzie obowiązywał w przypadku rozliczania się za pośrednictwem systemu MOSS. Podatnicy będą składać kwartalne deklaracje VAT z wyszczególnieniem świadczonych usług, do 20. dnia miesiąca po zakończeniu okresu rozliczeniowego - niezależnie od tego, czy termin ten wypadnie w dniu roboczym, sobotę, niedzielę lub święto będące dniem ustawowo wolnym od pracy. Takie same zasady będą dotyczyć zapłaty podatku wykazanego w rozliczeniu. Płatności trzeba będzie dokonać do 20. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym kwartale. Termin ten nie ulegnie zmianie, nawet gdy przypadnie na dzień wolny.

Korekta deklaracji bez uzasadnienia

Zasadą jest, że korekty deklaracji podatkowej dokonuje się poprzez złożenie deklaracji korygującej wraz z pismem uzasadniającym przyczyny dokonania zmian. Korekta deklaracji składanych w związku ze stosowaniem procedury szczególnej rozliczania VAT (o których mowa w art. 130c i 133 ustawy o VAT) nie będzie wymagała dołączenia pisemnego wyjaśnienia. Przewiduje to nowy art. 81 § 3 Ordynacji podatkowej.

Identyfikacja pełnomocnika podatnika

Pełnomocnik podatnika ustanowiony w procedurach szczególnych rozliczania VAT dla usług telekomunikacyjnych, nadawczych i elektronicznych, który jest nierezydentem, nie będzie musiał posiadać krajowego identyfikatora podatkowego i wskazywać krajowego adresu do doręczeń. Będzie miał obowiązek podać numer służący do identyfikacji dla celów podatkowych nadany w jego państwie, a w przypadku braku tego numeru - numer i serię paszportu lub innego dokumentu potwierdzającego tożsamość. Pełnomocnik będzie również zobligowany do wskazania adresu elektronicznego. Takie regulacje zostały zawarte w nowym art. 137 § 1b Ordynacji podatkowej.

Omówione w tym artykule zmiany wejdą w życie z dniem 1 stycznia 2015 r. Jedynie regulacje dotyczące definicji, jakie terytoria uznawane są dla celów VAT za terytorium UE, weszły w życie z dniem ogłoszenia ww. nowelizacji, z mocą obowiązującą od dnia 1 stycznia 2014 r. Natomiast przepisy odnoszące się do możliwości rejestracji w systemie MOSS będą obowiązywały od 1 października 2014 r.