Prawo do odliczenia podatku VAT z aktu notarialnego - wyrok WSA

Co do zasady prawo do odliczenia podatku VAT przysługuje podatnikowi w zakresie, w jakim towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. 1 ustawy o VAT).

Z kolei podstawą do odliczenia podatku naliczonego są faktury dokumentujące zakupy towarów lub usług, zaś kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług lub fakturach potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) i b) ustawy). Ponadto należy mieć na uwadze, że wystawiona faktura powinna potwierdzać rzeczywiste zdarzenie gospodarcze.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w nieprawomocnym wyroku z dnia 10 stycznia 2023 r., sygn. akt I SA/Bd 592/22 uznał, że:

Sam brak wystawienia faktury nie stoi na przeszkodzie do skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia podatku, jeżeli inne dokumenty (tu: akt notarialny) potwierdzają zawarcie transakcji i określają jej warunki.

Rozstrzygana przez Sąd sprawa dotyczyła prawa do odliczenia VAT naliczonego w odniesieniu do transakcji nabycia nieruchomości (tj. gruntu przeznaczonego pod zabudowę jednorodzinną oraz budowę dróg wewnętrznych) udokumentowanej aktem notarialnym w sytuacji, gdy sprzedawca odmawia wystawienia faktury.

W ocenie podatnika ma on prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w umowie sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego pomimo braku faktury dokumentującej przedmiotową transakcję. Zdaniem podatnika spełnione zostały materialne przesłanki odliczenia, bowiem z aktu notarialnego wynikają wszelkie informacje potwierdzające ten fakt oraz niezbędne informacje dotyczące kwoty brutto, netto oraz podatku VAT.

Z takim poglądem nie zgodził się organ podatkowy, który w zaskarżonej interpretacji indywidualnej uznał, że prawo do odliczenia podatku naliczonego uzależnione jest od posiadania przez podatnika faktury, co wynika z art. 106b ustawy o VAT. W efekcie sposób udokumentowania nabycia działek gruntu w formie aktu notarialnego, mimo że nastąpiło w celu wykorzystania ich do czynności opodatkowanych VAT, w opinii organu oznacza, że podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tego tytułu.

WSA w Bydgoszczy w pierwszej kolejności zaznaczył, że przy interpretacji przepisów art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT nie można pominąć przepisów dyrektywy w sprawie VAT oraz ich wykładni dokonanej przez TSUE. Podkreślono, że odliczenie podatku naliczonego wymaga spełnienia materialnych i formalnych przesłanek, uregulowanych odpowiednio w art. 168 lit. a) i art. 178 lit. a) dyrektywy w sprawie VAT. W odniesieniu do przesłanek materialnych - jak wskazano art. 168 lit. a) dyrektywy stanowi, że w celu skorzystania z omawianego prawa, dany podmiot musi być podatnikiem w rozumieniu tejże dyrektywy, oraz towary i usługi, które mają być podstawą tego prawa, powinny być wykorzystywane przez podatnika na późniejszym etapie obrotu na potrzeby jego własnych opodatkowanych transakcji, oraz powinny być dostarczone przez innego podatnika znajdującego się na wcześniejszym etapie obrotu. W zakresie spełnienia przesłanek formalnych dotyczących tego prawa wskazano, że z art. 178 lit. a) ww. dyrektywy wynika, że jego wykonanie jest uzależnione od posiadania faktury sporządzonej zgodnie z art. 226 tej dyrektywy.

Sąd w swoim wyroku powołał się również na orzeczenia TSUE, z których wynika, że podstawowa zasada neutralności wymaga, by prawo do odliczenia naliczonego VAT zostało przyznane w razie spełnienia podstawowych wymagań, nawet jeśli podatnicy nie spełnili niektórych wymagań formalnych.

W tym zakresie czytamy: "(...) Mając na względzie zasadę neutralności podatku VAT wskazać należy na prymat warunków materialnoprawnych przy realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego nad wymogami formalnymi. Trybunał podkreśla, że ta podstawowa zasada wymaga, aby prawo do odliczenia podatku naliczonego zostało przyznane w razie spełnienia przesłanek materialnych, nawet jeśli podatnicy nie spełnili niektórych wymagań formalnych, w szczególności jeśli organy dysponują informacjami, że spełnione są materialne przesłanki do realizacji tego prawa.

Ograniczenie prawa do odliczenia, o którym mowa w art. 86 ust. 1 u.p.t.u. gdy podatnik naruszył wymogi formalne, wynikające z przepisów tej ustawy, może wystąpić wówczas gdy te naruszenia uniemożliwiają dostarczenie dowodów na spełnienie wymagań materialnych do przyznania prawa do odliczenia. Nie może natomiast stanowić dodatkowej sankcji w sytuacji gdy organy nie negują wystąpienia transakcji opodatkowanych u kontrahentów podatnika, ani nie stawiają podatnikowi zarzutów uczestniczenia w oszustwie, czy nadużyciu prawa (...)".

Powyższe, jak podkreślono znajduje potwierdzenie w wyroku TSUE z dnia 29 września 2022 r., w sprawie C-235/21, w którym uznano, że umowę zbycia i leasingu zwrotnego, po zawarciu której strony nie wystawiły faktury, można uznać za fakturę w rozumieniu art. 203 dyrektywy w sprawie VAT, w przypadku gdy umowa ta zawiera wszystkie informacje niezbędne do tego, by organ podatkowy państwa członkowskiego mógł ustalić, czy materialne przesłanki prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej zostały w danym wypadku spełnione.

W konsekwencji stwierdzono, że: "(...) W świetle powyższego organ naruszył art. 86 ust. 1 u.p.t.u. przyjmując, że brak faktury VAT dokumentującej nabycie nieruchomości pozbawia nabywcę prawa do odliczenia podatku naliczonego, w sytuacji, gdy z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że spełnione zostały materialne przesłanki prawa do odliczenia podatku naliczonego, w szczególności przyjęcia przez organ w interpretacji, że nabycie działek nastąpiło w celu wykorzystania ich do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (...).

Sąd zauważa jednocześnie, że w niniejszej sprawie nie jest możliwe prowadzenie postępowania wyjaśniającego zmierzającego do zbadania materialnych przesłanek prawa do odliczenia podatku naliczonego, podmiotowości prawnopodatkowej kontrahentów Skarżącej na gruncie podatku od towarów i usług, a tym bardziej spowodowania efektu w postaci »przymuszenia« ich do wystawienia faktury VAT, do czego swoimi działaniami zmierza Skarżąca (...). Zagadnienia te mogą być przedmiotem analizy w ramach ewentualnego postępowania podatkowego (podkreślenie redakcji) (...)".