Nieodpłatne przekazanie towarów i usług po 1 kwietnia 2013 r.

Od 1 kwietnia 2013 r., na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT przez podlegającą opodatkowaniu dostawę towarów rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

• przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
   
• wszelkie inne darowizny

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Z wyjaśnienia Ministerstwa Finansów zamieszczonego w broszurze informacyjnej pt. "Najważniejsze zmiany w podatku od towarów i usług od dnia 1 kwietnia 2013 r." (która jest dostępna na stronie internetowej www.mf.gov.pl) wynika, że opodatkowaniu VAT podlega również nieodpłatne przekazanie towarów, przy nabyciu których podatnikowi nie przysługiwało częściowe lub całkowite prawo do odliczenia podatku, ale w towarach tych zostały wymienione części składowe, przy nabyciu których prawo to przysługiwało i które spowodowały trwały wzrost wartości towarów "nieskonsumowanych" całkowicie do momentu ich bezpłatnego przekazania.

Podstawą opodatkowania w tym przypadku jest, co do zasady, cena nabycia części składowych towaru przekazywanego bezpłatnie, określona w momencie tego przekazania.

Jak czytamy w ww. broszurze:

"(…) Przy definiowaniu części składowej rzeczy można posiłkować się definicją zawartą w Kodeksie cywilnym (która jest co do zasady spójna z definicją wypracowaną przez orzecznictwo TSUE), zgodnie z którą częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Nie będą zatem spełnione przesłanki do opodatkowania w przypadku gdy wymienione towary będą uznane za przynależności, przez które zgodnie z Kodeksem cywilnym rozumie się rzeczy ruchome potrzebne do korzystania z innej rzeczy (rzeczy głównej) zgodnie z jej przeznaczeniem, jeżeli pozostają z nią w faktycznym związku odpowiadającym temu celowi. (…)

Przykład

Podatnicy A, B, C i D nabyli samochody, przy nabyciu których nie przysługiwało im prawo do odliczenia podatku.

Podatnik A wymienił w samochodzie akumulator na nowy i odliczył podatek VAT z tego tytułu. Podatnik B dokonał wymiany silnika na nowy i również miał prawo do odliczenia VAT. Również podatnicy C i D dokonali zakupów, w związku z którymi odliczyli podatek VAT, tj. podatnik C dokupił bagażnik montowany na dachu pojazdu, zaś podatnik D zakupił nowe opony celem zastąpienia obecnie używanych.

Po pewnym czasie podatnicy A, B, C i D «wyprowadzają» z firmy wspomniane samochody i przekazują na cele prywatne.

Aby ocenić czy w danym przypadku będziemy mieć do czynienia z czynnością podlegającą VAT należy zbadać czy:

1) zamontowanie tych towarów w samochodzie nastąpiło w rezultacie dostawy towarów czy świadczenia usług (tylko w przypadku gdy miała miejsce dostawa towarów spełniona zostanie wstępna przesłanka do ewentualnego opodatkowania). W wymienionych przykładach przesłanka ta co do zasady byłaby spełniona;

2) zamontowane towary spełniają definicję części składowych. Warunek ten jest spełniony w przypadku podatnika, który dokonał wymiany akumulatora, podatnika, który wymienił silnik oraz podatnika, który wymienił opony w samochodzie. Nie można natomiast uznać, że zamontowany przez podatnika C bagażnik jest częścią składową samochodu. Nieuznanie bagażnika za część składową nie będzie oznaczać, że przy przekazaniu samochodu wraz z bagażnikiem nie dojdzie do opodatkowania podatkiem VAT, bagażnika. Przekazanie bagażnika będzie podlegać opodatkowaniu jako odrębna czynność od przekazania samochodu. Inaczej bowiem niż w przypadku części składowych, w przypadku których może dojść do «ich skonsumowania» do momentu przekazania, przekazanie bagażnika będzie co do zasady zawsze podlegać opodatkowaniu;

3) w przypadku towarów, które spełniają definicję części składowej konieczna jest ocena czy zamontowanie tych części w samochodach przez podatników miało wpływ na trwały wzrost wartości samochodów (co ma niewątpliwie miejsce w przypadku wymiany silnika na nowy i może mieć w szczególnych sytuacjach miejsce w przypadku opon czy akumulatora - ale tylko wówczas gdy wartość samochodu jest bardzo niska), przy czym przesłanka do opodatkowania wystąpi tylko w przypadku, gdy fakt dokonania przez podatników tych ulepszeń będzie nadal wywierał wpływ na podwyższenie wartości samochodu w chwili przekazania samochodu na potrzeby osobiste (przekazanie samochodu po np. dwóch latach eksploatacji wykluczyłoby co do zasady - jeśli nawet uznać, że w momencie zakupu nastąpił trwały wzrost wartości samochodu - opony i akumulator).

Jeżeli wymienione przesłanki zostaną spełnione, co należy badać w każdej sprawie indywidualnie przy uwzględnieniu istniejącego stanu faktycznego, wówczas nieodpłatne przekazanie samochodu, w stosunku do którego nie przysługiwało podatnikowi przy jego nabyciu prawo do odliczenia w całości lub w części podatku naliczonego, a w którym wymieniono części składowe od których odliczono podatek VAT, będzie opodatkowane. Postawą opodatkowania będzie co do zasady cena nabycia części składowych określona w momencie przekazania, czyli uwzględniająca ich realną wartość w momencie przekazania. (…)"

Ponadto, jak podkreśliło Ministerstwo Finansów, przy badaniu, czy nieodpłatnie przekazywane towary podlegają opodatkowaniu VAT należy ustalić, czy przekazywany towar ma wartość użytkową (konsumpcyjną) z punktu widzenia nabywcy. Jeśli przekazywany nieodpłatnie towar nie ma dla nabywcy żadnej wartości użytkowej, to - w ocenie resortu finansów - przekazanie takiego towaru nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Przypomnieć należy, że do 31 marca 2013 r. opodatkowaniu VAT nie podlegało przekazywanie drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych oraz prezentów o małej wartości i próbek. Towary te były wprost wymienione w art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, jako towary, do których art. 7 ust. 2 ustawy, nakazujący opodatkować nieodpłatne przekazania towarów, nie miał zastosowania.

Uwaga

Od 1 kwietnia 2013 r. art. 7 ust. 3 stanowi, iż przekazanie próbek i prezentów o małej wartości nie jest opodatkowane podatkiem VAT, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zatem, jak wynika z powyższego, znowelizowany przepis art. 7 ust. 3 ustawy o VAT nie odnosi się już do drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych.

Ministerstwo Finansów w ww. broszurze informacyjnej wyjaśniło:

"(…) Wprowadzane zmiany oznaczają, że nie będzie uznawane za odpłatną dostawę towarów tylko wykorzystanie na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem towarów stanowiących prezenty o niskiej wartości i próbki (pomimo że podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych towarów).

Przykład

Podatnik przekazuje drukowane kalendarze ścienne lub do użytku podręcznego z logo firmy. Wprawdzie drukowane kalendarze pełnią funkcję informacyjną i nośnika reklamy, jednakże mają one również dla nabywcy wartość użytkową (konsumpcyjną). Oznacza to w konsekwencji, że nieodpłatne przekazanie takich towarów nie podlega VAT tylko wtedy, jeżeli spełniają one definicję prezentów o małej wartości.

Przykład

Podatnik przekazuje ulotki informacyjne o firmie (adres, profil działalności, itp.). Ulotki takie nie mają dla nabywcy wartości użytkowej, a zatem ich nieodpłatne przekazanie nie będzie podlegać VAT. (…)

W pierwszej kolejności należy ustalić czy drukowany materiał informacyjny i reklamowy ma wartość użytkową z punktu widzenia konsumenta. Jeśli nie - będzie to np. katalog czy ulotka, to nie podlega on opodatkowaniu podatkiem VAT. Jeśli tak - będzie to np. kalendarz z reklamami, to będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT, chyba że będzie spełniał definicję prezentu o małej wartości. Wówczas przekazanie nieodpłatne takiego kalendarza na cele związane z działalnością gospodarczą będzie wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT. (…)"

• Zmiana definicji próbki

Przez próbkę od 1 kwietnia br. rozumie się identyfikowalne jako próbka egzemplarz towaru lub jego niewielką ilość, które pozwalają na ocenę cech i właściwości towaru w jego końcowej postaci, przy czym ich przekazanie (wręczenie) przez podatnika:

• ma na celu promocję tego towaru oraz
   
• nie służy zasadniczo zaspokojeniu potrzeb odbiorcy końcowego w zakresie danego towaru, chyba że zaspokojenie potrzeb tego odbiorcy jest nieodłącznym elementem promocji tego towaru i ma skłaniać tego odbiorcę do zakupu promowanego towaru (art. 7 ust. 7 ustawy o VAT).

Zdaniem resortu finansów zawartym ww. broszurze: "(…) W świetle wprowadzanej definicji za próbki mogą być uznane przykładowo książki, w tym egzemplarze do recenzji oraz płyty (jeżeli zostaną spełnione określone w przepisie warunki). (…)

Definicja próbki nie będzie nadal obejmować towarów lub niewielkich ilości przekazywanych np. w celu przeprowadzenia testów, badań i analiz służących do określenia właściwości fizycznych, fizykochemicznych, chemicznych oraz biologicznych. Nieodpłatne przekazywanie egzemplarzy towaru lub niewielkich jego ilości celem potwierdzenia - na podstawie jego właściwości fizycznych, fizykochemicznych, chemicznych oraz biologicznych - zgodności z określonymi normami np. jakościowymi lub higienicznymi nie będzie co do zasady podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż celem tego przekazania nie jest w ogóle konsumpcja. (…)"

• Prezenty o małej wartości

Zgodnie z treścią art. 7 ust. 4 ustawy, przez prezenty o małej wartości rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

1) o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł, jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób;

2) których przekazania nie ujęto w powyższej ewidencji, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł.

Opodatkowaniu VAT podlegają również niektóre usługi nieodpłatne, które zostały zrównane z usługami odpłatnymi.

Do 31 marca 2013 r. na mocy art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznawało się również użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż jego działalność gospodarcza, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników (wspólników, itp.), jeżeli przysługiwało mu, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Podobnie jak przy nieodpłatnym przekazaniu towaru, od 1 kwietnia 2013 r. przepis ten odnosi się nie tylko do towarów "nabytych" przez podatnika, ale także do importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.