A A A

Biuletyn Informacyjny dla Służb Ekonomiczno - Finansowych nr 25 (960) z dnia 1.09.2017

Przewóz towarów do krajów trzecich nie zawsze z preferencyjną stawką VAT - wyrok TSUE

Nie można korzystać z preferencji w VAT przewidzianych dla przewozu towarów do państw trzecich, jeżeli usługi te nie są świadczone bezpośrednio na rzecz nadawcy lub odbiorcy tych towarów.

(wyrok TSUE z 29 czerwca 2017 r., w sprawie C-288/16)

Stan faktyczny i pytanie prejudycjalne

Sprawa rozstrzygana przez TSUE dotyczyła łotewskiej spółki L, która na zlecenie innej łotewskiej firmy (spółki A) przewoziła towary z Łotwy na Białoruś w ramach procedury tranzytu zewnętrznego. Umowy z dostawcami towarów podpisała spółka A (a nie faktycznie wykonująca usługę spółka L). Przewóz towarów został dokonany pojazdami należącymi do spółki A oraz wynajętymi przez spółkę L, przy czym w stosunku do nadawców towarów przewoźnikiem była spółka A. Odpowiedzialność za prowadzenie pojazdów przejęła spółka L, która zobowiązała się także do napraw pojazdów, zaopatrzenia w paliwo oraz wypełnienia formalności celnych na przejściach granicznych, nadzoru nad towarami, ich dostawy do adresata oraz czynności koniecznych do załadunku i rozładunku towarów.

Spółka L, faktycznie wykonująca usługę przewozu towarów uznała, że były one związane z tranzytem i zastosowała stawkę VAT w wysokości 0%. Zdaniem łotewskiego organu podatkowego, nie była ona jednak uprawniona do zastosowania preferencyjnej stawki VAT. Wynikało to z braku stosunku prawnego z nadawcą lub odbiorcą przewożonych towarów (świadczone usługi - jak uznał organ - nie mogły być bowiem porównywane do usług przewozowych ani do usług spedytora) oraz z braku wymaganego przez prawo łotewskie pozwolenia (spółka L nie mogła zostać uznana za przewoźnika i w rezultacie nie była uprawniona do wykonywania przewozu towarów).

Sprawa została skierowana na drogę sądową. Łotewski sąd najwyższy postanowił zawiesić postępowanie i zwrócił się do TSUE z następującymi pytaniami prejudycjalnymi:

1) Czy art. 146 ust. 1 lit. e) dyrektywy 2006/112/WE należy interpretować w ten sposób, że zwolnienie z podatku ma zastosowanie jedynie wówczas, gdy istnieje bezpośredni stosunek prawny, czyli wzajemny stosunek umowny pomiędzy usługodawcą a odbiorcą lub nadawcą towarów?

2) Jakie kryteria musi spełniać bezpośredni związek, o którym mowa we wskazanym przepisie, by można było uznać, że usługa związana z importem lub eksportem towarów jest zwolniona z podatku?

Unijne ramy prawne preferencji w VAT związanych z eksportem

Zgodnie z art. 146 ust. 1 lit. a) i e) dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych przez sprzedawcę lub na jego rzecz poza terytorium Wspólnoty,
świadczenie usług, łącznie z usługami transportu i transakcjami pomocniczymi, ale z wyłączeniem świadczenia usług zwolnionych zgodnie z art. 132 i 135, w przypadku gdy są one bezpośrednio związane z eksportem lub importem towarów objętych przepisami art. 61 i art. 157 ust. 1 lit. a).

Stanowisko TSUE

TSUE uznał, że sąd odsyłający zmierzał w istocie do ustalenia, czy art. 146 ust. 1 lit. e) dyrektywy 2006/112/WE należy interpretować w ten sposób, że zwolnienie z podatku przewidziane w tym przepisie ma zastosowanie do świadczenia usług przewozu towarów do państw trzecich, gdy usługi te nie są świadczone bezpośrednio na rzecz nadawcy lub odbiorcy tych towarów.

Trybunał podkreślił, że ww. zwolnienie uzupełnia zwolnienie przewidziane w art. 146 ust. 1 lit. a) i oba mają na celu zapewnienie opodatkowania danych świadczeń (usług) w miejscu ich przeznaczenia, czyli w miejscu konsumpcji eksportowanych produktów. TSUE wskazał, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, zwolnienia z VAT należy interpretować w sposób ścisły, gdyż stanowią one odstępstwo od zasady ogólnej, zgodnie z którą VAT jest pobierany od każdej odpłatnej dostawy towarów i każdego świadczenia usług dokonywanych przez podatnika. Ponadto, zdaniem TSUE, z brzmienia i celu art. 146 ust. 1 lit. e) ww. dyrektywy wynika, iż istnienie bezpośredniego związku oznacza nie tylko, że dane usługi, z uwagi na ich przedmiot, przyczyniają się do rzeczywistego przeprowadzenia transakcji eksportu lub importu, ale także, że usługi te są świadczone bezpośrednio na rzecz odpowiednio eksportera, importera lub odbiorcy towarów określonych w tym przepisie. W związku z powyższym TSUE udzielił następującej odpowiedzi na pytanie prejudycjalne:

"(...) Artykuł 146 ust. 1 lit. e) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że zwolnienie z podatku przewidziane w tym przepisie nie ma zastosowania do świadczenia usług, takiego jak rozpatrywane w postępowaniu głównym, dotyczącego transakcji polegającej na przewozie towarów do państw trzecich, gdy usługi te nie są świadczone bezpośrednio na rzecz nadawcy lub odbiorcy tych towarów."

Od redakcji:

Wprawdzie wyrok TSUE nie zapadł w sprawie polskiej, ale może mieć znaczenie także dla polskich podatników. Do usług związanych bezpośrednio z eksportem towarów odnosi się bowiem art. 83 ust. 1 pkt 21 ustawy o VAT.

Zaznaczamy jednak, że dotychczas organy podatkowe nie zajmowały tak restrykcyjnego stanowiska jak TSUE. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 9 września 2014 r., nr ITPP3/443-291/14/MD przyznał prawo od zastosowania stawki 0% VAT dla usług związanych bezpośrednio z eksportem towarów (tu: pakowania i mocowania towarów na kontenerach) świadczonych dla spedytora (a nie dla nadawców lub odbiorców towaru). Nie wiadomo jednak, czy po wyroku TSUE stanowisko organów podatkowych w tej kwestii nie ulegnie zmianie.