Usługi w zakresie wstępu - jaka stawka VAT?

WYROK NACZELNEGO SĄDU ADMINISTRACYJNEGO
z 7 marca 2014 r.

sygn. akt I FSK 504/13
(źródło: Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych)

"(…) Skarżąca podała, iż jej działalność polega na prowadzeniu parku rozrywki obejmującego plac zabaw dla dzieci i park linowy. Na obiekty te są sprzedawane bilety wstępu o różnej wartości. W ramach biletu wstępu do parku rozrywki, dzieci i dorośli mogą korzystać z placu zabaw oraz torów linowych, w zależności od rodzaju wykupionego biletu. Usługi gastronomiczne działającego na terenie parku baru nie są uwzględnione w cenie biletu i są rozliczane oddzielnie.

Skarżąca zadała pytanie, czy usługa, którą świadczy, polegająca na umożliwieniu klientowi (indywidualnemu lub grupie) wstępu na poszczególne atrakcje, skorzystania z tych atrakcji, powinna być opodatkowana 8% stawką podatku od towarów i usług jako usługa związana z rozrywką i rekreacją - usługa w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne. (…)

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

(…) należy wskazać na wstępie, że przedmiotem sporu w niniejszej sprawie była kwestia stawki podatku od towarów i usług w odniesieniu do sprzedaży biletów wstępu do parku linowego. Rozbieżności zachodziły w zakresie wykładni sformułowania "usługi związane z rozrywką i rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne", użytym przez ustawodawcę w pozycji 183 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług. Zdaniem Ministra Finansów, stawka obniżona określona w tym zapisie nie dotyczy biletów wstępu do parku rozrywki (parku linowego w niniejszej sprawie), albowiem osoby korzystają tam z urządzeń, zatem jest to pojęcie szersze niż "wejście". Odmienne stanowisko prezentuje wnioskodawca, który uważa, że usługi rekreacyjne wskazane w tej pozycji załącznika nr 3 obejmują również wstęp do parku linowego, polegający także na aktywnym korzystaniu ze znajdujących się tam urządzeń. Stąd też bilety wstępu powinny być opodatkowane stawką obniżoną 8%. Stanowisko to zaakceptował sąd pierwszej instancji.

Na wstępie należy podkreślić, że zbliżone zagadnienie (dotyczyło biletów wstępu - karnetów do siłowni, klubów fitness, itp.) było już przedmiotem rozstrzygnięcia przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 30 stycznia 2014 r., I FSK 311/13, i wojewódzkich sądów administracyjnych. Trzeba zaznaczyć w tym miejscu, że zarówno w poz. 182, 183, 184 i 186 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca posłużył się zwrotem "wyłącznie w zakresie wstępu". Zatem we wszystkich tych przypadkach problem jest taki sam. Polega mianowicie na ustaleniu znaczenia zwrotu "wyłącznie w zakresie wstępu".

(…) Odnosząc się do meritum zarzutów skargi kasacyjnej, należy na wstępie stwierdzić, że nie można zaakceptować wykładni prezentowanej przez jej autora. Wyniki wykładni językowej ani systemowej czy też celowościowej nie potwierdzają wniosków Ministra Finansów.

Sąd w składzie rozpoznającym skargę kasacyjną podziela pogląd zawarty w wyroku NSA z 30 stycznia 2014 r., I FSK 311/13, sprowadzający się do tego, że stanowisko autora skargi kasacyjnej można byłoby uznać za trafne, gdyby możliwe było jednoznaczne wskazanie desygnatu definicji sformułowanej w pozycji 183 załącznika nr 3. Nie można bowiem zakładać, że racjonalny ustawodawca tworzy normę prawną nieobejmującą żadnego stanu faktycznego. Nie sposób wskazać usługi związanej z rozrywką czy rekreacją, która polegałaby wyłącznie na samym wstępie, biernym uczestnictwie, bez aktywnego korzystania z urządzeń znajdujących się w tym obiekcie. Samo pojęcie rozrywki czy rekreacji zakłada aktywne spędzanie wolnego czasu. Zachodzi bowiem sprzeczność między pojęciem rozrywka, rekreacja a bierne uczestnictwo, brak aktywności.

Dlatego należy się zgodzić z sądem pierwszej instancji, że wykładnia pojęcia "wstęp" wyłącznie do wejścia do obiektu, bez możliwości korzystania z urządzeń tam się znajdujących, stanowi zawężenie tego pojęcia.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, sformułowanie "usługi związane z rozrywką i rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne" odnosi się do biletów wstępu do parku rozrywki, które upoważniają do korzystania z urządzeń i przyrządów tam się znajdujących. Natomiast sformułowanie "wyłącznie w zakresie wstępu" należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi świadczone przez park linowy, które nie są związane z normalnym typowym jego użytkowaniem, takie jak usługi restauracyjne na terenie parku, nie są objęte ww. podstawą prawną. Opodatkowane są zaś stawką właściwą dla tych usług (podkreśl. red.). Tego podatnik nie kwestionuje.

Potwierdzeniem powyższego stanowiska jest wynik wykładni systemowej wewnętrznej. Usługi wskazane w pozycjach 182, 183, 184 i 186 załącznika nr 3 ograniczają zastosowanie stawki obniżonej wyłącznie do wstępu. Zatem ustawodawca wprowadza preferencje w zakresie stawki za wejście i aktywne korzystanie z danego obiektu, np. wesołego miasteczka, parku rozrywki, dyskoteki. Nie sposób zresztą sobie wyobrazić, że wstęp do tych obiektów ma polegać wyłącznie na biernym korzystaniu.

Wreszcie należy zwrócić uwagę na cele, które przyświecają ustawodawcy, wprowadzającego stawki obniżone na określone towary lub usługi. W ten sposób, obniżając koszt nabycia, można preferować określone zachowania konsumentów. Niewątpliwie wprowadzenie stawki obniżonej na usługi rekreacyjne służy rozpowszechnieniu zdrowego trybu życia poprzez udostępnienie tych usług i obniżenie kosztów. W tym kontekście nieracjonalne byłoby preferowanie poprzez stawki obniżone wyłącznie usług rekreacyjnych polegających na biernym korzystaniu z obiektów. Nieracjonalne byłoby różnicowanie podatkowe tych usług rekreacyjnych, które polegają na konieczności korzystania z urządzeń lub przyrządów. (…)"